En prácticas generales de comercio, como parte de las operaciones llevadas a cabo entre los contribuyentes por la prestación de un servicio o la obtención de un bien, se lleva a cabo la celebración de contratos y mediante estos se acredita ante la autoridad fiscal que el acto jurídico celebrado es legal y surtió plenos efectos jurídicos (sobre todo sí se pretende soportar con ese la actualización de un beneficio fiscal); y para eso deben considerarse ciertos requisitos de carácter indispensable que deben contenerse en dichos documentos contractuales a fin de que sean reconocidos con todos los efectos, no sólo legales sino también fiscales. “Anti-abuso”
Al respecto, cabe hacer mención de la conocida cláusula “Anti-abuso” que se introdujo a través del artículo 5-A del Código Fiscal de la Federación, mediante el cual se estableció que el Servicio de Administración Tributaria podrá presumir que los actos jurídicos realizados por los contribuyentes carecen de una razón de negocios con base en los hechos y circunstancias del mismo.
Con la citada disposición, se ha pretendido combatir los esquemas de evasión y elusión fiscal, puesto que en la práctica la autoridad ha detectado a diversos contribuyentes que realizan actos jurídicos para configurar operaciones con el principal objetivo de encontrarse en una posición fiscal más favorable que otros que realizan la misma operación económica.
De forma literal, el mencionado artículo establece en su primer párrafo, que los actos jurídicos que carezcan de una razón de negocios y que generen un beneficio fiscal directo o indirecto, tendrán los efectos fiscales que correspondan a los que se habrían realizado para la obtención del beneficio económico razonablemente esperado por el contribuyente.
Dicho de otra forma, para que un acto jurídico sea reconocido por la autoridad fiscal con todos sus efectos fiscales (y por el contrario, no sea considerado una simulación de actos jurídicos), deberá contener los siguientes requisitos:
- Cumplir con una razón de negocios.
- Establecer la obtención de un beneficio económico razonable esperado para el contribuyente.
- Tener una fecha cierta y,
- Acreditar la materialidad del acto.
Por lo anterior, tenemos que como primer requisito esencial que debe de contener un contrato es la razón de negocios; la cual será verificada por el SAT mediante el ejercicio de sus facultades
de comprobación, con las cuales se podrá determinar sí existe o no la misma, así como la actualización de la condicionante consistente en la obtención del beneficio económico razonable esperado.
Mucho se ha discutido sobre el concepto y alcance del término “razón de negocios”, coincidiéndose en la mayoría de los casos que la autoridad tributaria podrá presumir (salvo prueba en contrario) que no existe una razón de negocios, en el caso de que el beneficio económico cuantificable razonablemente esperado, sea menor al beneficio fiscal.
De igual manera, la autoridad fiscal estará en posibilidad de presumir (salvo prueba en contrario) que un acto jurídico carece de razón de negocios, cuando el beneficio económico razonablemente esperado pudiera alcanzarse a través de la realización de un menor número de actos jurídicos y el efecto fiscal de estos hubiera sido más gravoso.
Legalmente no existe una definición de la expresión “razón de negocios”, sin embargo, en la jerga financiera se entiende como el motivo para realizar un acto, al cual se tiene derecho, relacionado con una ocupación lucrativa y encaminado a obtener una utilidad.
La razón de negocios se encuentra vinculada al propósito para el cual fue creada la entidad = Todo costo-gasto realizado por el contribuyente, debe ser necesario e indispensable para la consecución del ingreso del contribuyente, y todo aquello que simule o artificie operaciones realizadas sin razones económicas, podrán presumirse como actos artificiosos o impropios.
Con lo anterior, es oportuno hacer especial hincapié de los siguientes conceptos:
- Beneficios fiscales; se consideraran como tales, cualquier reducción, eliminación o diferimiento temporal de una contribución, incluyendo las alcanzadas a través de deducciones, exenciones, acreditamiento de contribuciones, etc.
- Beneficio Económico; Se determinará que existe de forma razonable, en el supuesto de que las operaciones del pagador de impuestos, tengan como finalidad generar ingresos, reducir costos, aumentar el valor de los bienes que sean de su propiedad, mejorar su posicionamiento en el mercado, entre otros casos.
No existe una razón de negocios, cuando el beneficio económico cuantificable, presente o futuro, sea menor al beneficio fiscal. El beneficio fiscal no se considerará como parte del beneficio económico.
Al respecto, el Tribunal Federal de Justicia Administrativa, estableció mediante la tesis de número de registro VIII-J-1aS-99, que la ausencia de razón de negocios sí puede ser aducida por la autoridad para determinar la inexistencia de una operación, siempre y cuando no sea el único elemento considerado para arribar a tal conclusión; por lo que una vez que se sustentan las razones por las que no se reconocen los efectos fiscales de las operaciones, corre a cargo del contribuyente demostrar la existencia y regularidad de la operación.
Por otra parte, atendiendo al segundo requisito previsto por el mencionado numeral 5-A, tenemos la fecha cierta que deberá contener el acto jurídico, la cual podrá ser acreditada por el contribuyente sí el contrato fue ratificado ante un fedatario público, lo cual le permitirá acreditar ante la autoridad fiscal la veracidad del acto.
El tercer requisito está relacionado con la materialidad de los actos, mediante la cual el contribuyente podrá acreditar ante la autoridad la prestación del servicio o adquisición de un bien. “Anti-abuso”
Aunado a todo lo anterior, también debe tenerse en cuenta que el contrato que ampare el acto jurídico, deberá de ser redactado de una forma que le permita al SAT conocer de forma objetiva el acto llevado a cabo, esto según el párrafo segundo del artículo. “Anti-abuso”
Entonces, sí el contrato o documento por el que se soporta la celebración de determinado acto jurídico cumple con los anteriores requisitos, el SAT podrá determinar y aceptarlo como suficiente para acreditar la materialidad de los actos llevados a cabo al amparo de este, de los cuales se pretenda obtener o acreditar un beneficio fiscal. “Anti-abuso”
Contrario a lo anterior, sí una vez llevado a cabo por el SAT la revisión y valoración del documento que ampare ese acto y de determinarse que el mismo no cumple los requisitos previstos y por tanto, no acredita la materialidad jurídica del acto celebrado; podrá en su caso determinar que el contribuyente está incurriendo en una SIMULACIÓN DE ACTOS JURÍDICOS. “Anti-abuso”
No obstante, previo al desconocimiento del acto jurídico, deberá de hacerlo saber al contribuyente mediante la última acta parcial, el oficio de observaciones o en la resolución provisional y una vez que hayan transcurrido los plazos fijados para que el contribuyente manifieste lo que a su derecho convenga, lo anterior conforme la fracción IV, del artículo 46; IV del artículo 48; II y el artículo 53-B, del Código Fiscal de la Federación.
En conclusión, tenemos que es muy importante que en la celebración de actos jurídicos mediante contratos se prevea cumplir con todos y cada uno de los requisitos anteriormente mencionados, soportando con elementos sólidos y contundentes la procedencia del acto jurídico; ya que la autoridad fiscal cuenta con facultades amplias que le permiten determinar su materialidad y en su caso, configurar la simulación de actos jurídicos, con todas las consecuencias y efectos de carácter fiscal y penal que pueden derivarse. “Anti-abuso”
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