El anterior cuestionamiento, si bien tiene una respuesta en la Ley, lo cierto es que existen casos específicos en los que el contribuyente puede hacer mas declaraciones de las que se establecen en la Ley, como se expondrá a continuación, sin limitación alguna, ya que pueden existir mas casos en los que existan posibilidades de presentar más declaraciones complementarias de las establecidas en la Ley.
En ese sentido, el artículo 32 del Código Fiscal de la Federación, señala que las declaraciones que presenten los contribuyentes serán definitivas y que éstas se podrán modificar por el propio contribuyente hasta en tres ocasiones, siempre que no se haya iniciado el ejercicio de las facultades de comprobación por parte de la autoridad.
No obstante, dicho precepto legal establece excepciones a dicha regla, es decir, establece casos en los que el contribuyente puede modificar en más de tres ocasiones las declaraciones correspondientes, aún y cuando se hayan iniciado las facultades de comprobación, siendo específicamente los siguientes:
- Cuando incrementen los ingresos o el valor de sus actos o actividades del contribuyente.
- Cuando solamente se disminuyan las deducciones o pérdidas o reduzcan las cantidades acreditables o compensadas o los pagos provisionales o de contribuciones a cuenta.
- Cuando se establezca como obligación por disposición expresa de la Ley.
Asimismo, dichas declaraciones complementarias solo podrán ser presentadas en las formas especiales establecidas en los artículos 46, 48, y 76 del mismo Código Fiscal de la Federación y con la multa que señala el artículo 76.
En ese sentido, se tiene que el contribuyente tiene derecho de autocorregirse de conformidad con el precepto legal citado, sin embargo, dicho derecho no es ilimitado, debido a que solo se pueden presentar tres correcciones de la primera declaración, ello a fin de no dañar el sistema fiscal mexicano, dado que si los contribuyentes pudieran autocorregirse las veces que estimaran necesarias no otorgaría seguridad jurídica respecto de lo declarado, ya que en cualquier momento podrían corregir los datos que presentaron de manera errónea, lo que impediría a la autoridad la posibilidad de revisar al contribuyente, ya que este podría cambiar los datos asentados en cualquier momento, lo que no es factible al momento de poder determinar si los contribuyentes cumplen con sus obligaciones fiscales para con el Estado Mexicano.
De conformidad con lo anterior, si el contribuyente pretende corregir su declaración por una cuarta ocasión, debe cumplir con las excepciones antes precisadas y que se encuentran previstas en el segundo párrafo del artículo 32 del Código Fiscal de la Federación, citado, es decir, con motivo de incrementar sus ingresos, disminuir sus deducciones o pérdidas, corregir errores aritméticos, mecanográficos o como resultado de modificaciones que deriven del dictamen de estados financieros.
En razón de lo anterior, no se tiene la posibilidad para el contribuyente de autocorregirse por cuarta ocasión, si no se actualiza ninguna de las hipótesis señaladas, pues las autocorrecciones se entienden que se hacen de manera consecutiva, porque la declaración última que se presente se considerará que es la definitiva.
Por tanto, si se presentan tres modificaciones a la declaración principal, pero ninguna de ellas fue con motivo de que se incrementaran los ingresos del contribuyente, o para disminuir sus deducciones o pérdidas, corregir errores aritméticos, mecanográficos o como resultado de modificaciones que deriven del dictamen de estados financieros, es evidente que si se presenta una cuarta declaración complementaria, ésta debe ajustarse a alguna de dichas excepciones, pues únicamente se tiene la posibilidad de autocorregirse por tres ocasiones sin cumplir con alguno de los motivos señalados, pero si se autocorrige una cuarta vez, esta debe ser acorde con lo estipulado en el segundo párrafo del artículo 32 del Código Fiscal de la Federación.
Misma circunstancia ocurriría si se presentan tres declaraciones complementarias, pero una de ellas se hace porque se incrementaron los ingresos o el valor de sus actos o actividades del contribuyente, o se disminuyeron las deducciones o pérdidas o se redujeron las cantidades acreditables o compensadas o los pagos provisionales o de contribuciones a cuenta.
Lo anterior, en virtud de que el hecho de que una de las declaraciones se haga porque se actualizaron algunas de las excepciones mencionadas, no implica que no sea una autocorrección y que no se deba considerar como una declaración complementaria, porque como ya se mencionó, las declaraciones complementarias que se presentan hacen las veces de la declaración definitiva, pues sustituyen a la anterior de manera definitiva, por lo que la declaración complementaria presentada por última vez será la definitiva, siempre que se encuentre dentro de las tres autocorrecciones a que tiene derecho el contribuyente.
Por tanto, si se presenta una cuarta autocorrección, ésta debe cumplir con las excepciones mencionadas, dado que no se puede presentar como autocorrección libre de conformidad con el primer párrafo del artículo 32 del Código Fiscal de la Federación, ya que previa a dicha cuarta autocorrección obran otras tres más que, si bien se hicieron de manera libre o al amparo de alguna de las excepciones mencionadas, lo cierto es que, únicamente se pueden presentar tres autocorrecciones, por tanto, si el contribuyente decide presentar una cuarta autocorrección, ésta debe cumplir con alguno de los motivos enlistados en el segundo párrafo del artpiculo 32 del Código Fiscal de la Federación, porque de lo contrario cualquier derecho que surja derivada de dicha declaración complementaria realizada sin ajustarse a derecho, podrá ser desconocida por la autoridad fiscal y no será considerada valida para ejercer derechos nacidos de dicha declaración complementaria que no se ajustó a derecho, como podría ser la devolución de algún saldo a favor derivada de dicha cuarta declaración, o algún otro.
En ese mismo sentido, lo resolvió recientemente el Pleno de los Tribunales Colegiados de Circuito en el criterio I.11o.A.30 A (11a.), el pasado 23 de agosto de 2023, al determinar que el hecho de que las primeras tres declaraciones complementarias se ajusten a los supuestos de excepción previstos en las fracciones del párrafo segundo del artículo 32 del Código Fiscal de la Federación, no implica que el contribuyente pueda presentar una cuarta que no los actualice.
La anterior determinación, nació precisamente de un contribuyente que reclamó la negativa de la autoridad respecto a la devolución del saldo a favor del Impuesto Sobre la Renta, que obtuvo de una cuarta declaración complementaria que realizó, no obstante, esa cuarta autocorrección resultó invalida debido a que no se ajustó a las hipótesis previstas en las fracciones de su segundo párrafo.
Cuestión anterior, que el Pleno de los Tribunales Colegiados de Circuito, confirmó en el amparo directo 284/2022, al determinar que efectivamente si la cuarta declaración no se ubicaba dentro de algunos de los supuestos previstos en el segundo párrafo del artículo 32 del Código Fiscal de la Federación, la autoridad no estaba obligada a tenerla por válida, pues la regla de cada declaración consiste en que las complementarias van modificando a la anterior, y por tanto, sustituyéndola, por lo que cada una tiene el carácter de definitiva, de ahí que no solo se tenga la opción de presentar tres autocorrecciones de manera libre y al presentarse la cuarta autocorrección necesariamente debe presentarse por cualquiera de los motivos establecidos en las fracciones del segundo párrafo del precepto legal multicitado 32 del Código Fiscal de la Federación, siendo estos, porque se incrementan los ingresos del contribuyente, o para disminuir sus deducciones o pérdidas, corregir errores aritméticos, mecanográficos o como resultado de modificaciones que deriven del dictamen de estados financieros, o cuando se establezca como obligación por disposición expresa de la Ley.
En conclusión, se tiene que el contribuyente sólo puede autocorregir en tres ocasiones su declaración primigenia, de conformidad con el derecho que le otorga el artículo 32 del Código Fiscal de la Federación, cuando así lo estime pertinente, pudiendo o no actualizarse alguno de los motivos previstos en el segundo párrafo del artículo en mención, no obstante, para presentar una cuarta autocorrección necesariamente debe cumplir con lo establecido en las fracciones del segundo párrafo del artículo mencionado, es decir, debe darse el caso de (i) que se incrementen los ingresos del contribuyente o el valor de sus actos o actividades; (ii) o se disminuyan sus deducciones o pérdidas o reduzcan las cantidades acreditables o compensadas o los pagos provisionales o de contribuciones a cuenta; (iii) o cuando así se establezca por disposición de Ley, ya que de otra manera la declaración complementaria que se presente por cuarta ocasión no tendrá validez al no haberse ajustado a lo establecido en las normas jurídicas, es decir, no habrá sido presentada conforme a derecho.
El presente documento no constituye una consulta particular, y por tanto, Asesores Stratego SC, no se hace responsable respecto a la 
interpretación o aplicación que se le otorgue. Queda prohibida la reproducción total o parcial de esta publicación, por cualquier medio o procedimiento, sin para ello contar con la autorización previa, expresa y por escrito del autor. Toda forma de utilización no autorizada será perseguida con lo establecido en la Ley federal de Derechos de Autor. Estamos a sus órdenes para resolver sus dudas o comentarios, para más información de este tema y nuestros servicios, sírvase contactarnos en: info@stratego-st.com