En el ejercicio fiscal 2022, el numeral 29-A del Código Fiscal de la Federación sufrió diversas reformas. Entre las más relevantes, destaca la modificación del cuarto párrafo de dicho numeral, que establece que los Comprobantes Fiscales Digitales por Internet solo podrán cancelarse en el año en que se expidan, siempre que la persona a favor de quien se emitan acepte dicha cancelación.
Es fundamental recordar que este artículo establece los requisitos para los comprobantes fiscales digitales por internet que emiten los contribuyentes, incluyendo la clave del Registro Federal de Contribuyentes, nombre o razón social del emisor, régimen fiscal, número de folio, sello digital del Servicio de Administración Tributaria, lugar y fecha de expedición, entre otros.
Antes de la reforma, el artículo 29-A del Código Fiscal de la Federación, en su párrafo cuarto, condicionaba la cancelación de un Comprobante Fiscal Digital solo a la aceptación de la persona a favor de quien se emitiera.
No obstante, la reforma propuesta incluyó un nuevo requisito: los comprobantes fiscales solo pueden cancelarse en el ejercicio fiscal de emisión. Esta modificación se publicó en el Decreto del 12 de noviembre de 2021 en el Diario Oficial de la Federación y entró en vigor el 1° de enero de 2023.
La justificación del legislador se basó en evitar que los contribuyentes cancelaran comprobantes años después de su emisión, dificultando la obtención oportuna de información actualizada sobre la situación fiscal de los contribuyentes. Se argumentó que esta medida buscaba reducir las molestias a los contribuyentes al evitar observaciones o cartas invitación para corregir su situación fiscal por parte de las autoridades fiscales.
Ahora, dicha modificación trajo consigo la adición de la fracción XLVI del artículo 81 y la fracción XLII del artículo 82 del Código Fiscal de la Federación, en los que se estableció que a los contribuyentes que cancelaran CFDI’s fuera del plazo previsto, es decir, fuera del ejercicio fiscal en el que se emitieron, se les impondrá una multa del 5% al 10% sobre el monto de los CFDI en cuestión.
Así, desde que la reforma entró en vigor, es decir, desde el 1° de enero de 2023, los contribuyentes se encuentran obligados a cancelar sus CFDI sólo por el ejercicio en el que se expidan y siempre que, a quien se lo emitan, acepte dicha cancelación, y de no hacerlo en el plazo establecido, se sancionará a través de una multa.
Sin duda, la reforma antes comentada, tuvo como consecuencia limitar la cancelación de CFDI’S, emitidos por las operaciones o actividades llevadas a cabo en un ejercicio, pues como se dijo, sólo se permite que la cancelación del CFDI sea en el ejercicio en el que se emitió, soslayando que la actividad de las operaciones comerciales en la realidad, no permite muchas de las veces realizar la cancelación en el ejercicio en el que se emitió el comprobante, pues como sabemos pueden ocurrir errores no solo al momento de la emisión del CFDI, sino también puede suceder cuestiones como terminación anticipada o incumplimiento de contratos, cancelación de servicios, entre otros.
No obstante, lo anterior, el pasado 25 de octubre de 2023, la Suprema Corte de Justicia de la Nación, al resolver el amparo en revisión 683/2023, declaró inconstitucional el cuarto párrafo del artículo 29-A del Código Fiscal de la Federación, al determinar que el mismo es contrario al derecho de seguridad jurídica, puesto que no guarda congruencia con el sistema legal de temporalidad en el cumplimiento de obligaciones fiscales y tributarias, máxime si se toma en cuenta que incluso para el impuesto sobre la renta existe obligación de reportar las operaciones amparadas precisamente por los CFDI hasta los meses de marzo o abril, según se trate de personas físicas o morales.
Así, nuestro Máximo Tribunal señaló que, conforme al sistema normativo de cumplimiento de obligaciones fiscales y tributarias, la emisión de los CFDI cobra relevancia hasta que las operaciones que amparan devengan sus efectos fiscales, precisamente, al presentar las declaraciones respectivas y liquidar las contribuciones a cargo de las personas físicas y morales, lo que no necesariamente ocurre dentro del ejercicio fiscal en que se emiten.
Por lo anterior, determinó que la obligación de cancelar CFDI únicamente en el ejercicio en el que se emitieron, pasa por alto el dinamismo de las operaciones comerciales en la realidad, en que pueden ocurrir no solamente errores al momento de la emisión del CFDI. Además, señaló que el propio artículo 29-A del Código Fiscal de la Federación, prevé más condiciones para estar en aptitud de cancelar un CFDI, lo que evidencia que, de hecho, la cancelación correspondiente se lleve a cabo con mayor dilación, por ejemplo, en tanto se recaba la autorización de la persona en favor de quien se expidió el comprobante fiscal digital.
Bajo ese contexto, señaló que la reforma en comento, tiene como consecuencia que se delegue en favor de la autoridad administrativa la posibilidad de regular que la cancelación deba ocurrir en un plazo incluso menor al ejercicio fiscal en que se lleva a cabo la operación amparada por el CFDI, lo que evidentemente no guarda congruencia con el sistema legal, dejando en total estado de inseguridad jurídica a los contribuyentes.
Maxime, que no existe en todo el procedimiento de la reforma, alguna razón justificada y válida que demuestre la necesidad de incluir como requisito legal para que proceda la cancelación de los CFDI el que únicamente se pueda realizar en el ejercicio fiscal en que se expidan, lo que violentó de igual forma la exigencia constitucional de debida motivación legislativa.
Lo anterior, aun y cuando el propósito de la reforma fue facilitar el cumplimiento de las obligaciones fiscales y su vigilancia, puesto que el término límite fijado por el legislador no guarda congruencia con el sistema legal de temporalidad en el cumplimiento de obligaciones fiscales y tributarias. Así, la reforma al artículo 29-A, cuarto párrafo del Código Fiscal de la Federación, es inconstitucional, por así haberlo determinado nuestro Máximo Tribunal, lo que trae aparejado que el contribuyente no pueda ser sancionado con las multas que se establecieron en caso de incumplir con la obligación de cancelar los CFDI en el ejercicio fiscal en el que se emitieron. Entonces, lo determinado por la SCJN, implica que el criterio adoptado sea obligatorio para todos los órganos jurisdiccionales del país; sin embargo, no debe perderse de vista que los contribuyentes que deseen que no le sea aplicable la norma en comento, deben ampararse en contra del artículo 29, cuarto párrafo del Código Fiscal de la Federación.
Asimismo, es importante resaltar que, el artículo 29-A, cuarto párrafo del Código Fiscal de la Federación, contiene una cláusula habilitante que faculta al Servicio de Administración Tributaria, para que, a través de reglas de carácter general, establezca la forma y los medios en los que se deberá manifestar la aceptación, así como las características de los comprobantes fiscales digitales por Internet. Por lo anterior, para el ejercicio fiscal de 2024, el Jefe del Servicio de Administración Tributaria emitió la regla 2.7.1.47, de la Resolución Miscelánea Fiscal de este año, para efectos de lo dispuesto en el párrafo cuarto del artículo 29-A del Código Fiscal de la Federación, en cual estableció que:
“…la cancelación de los CFDI se podrá efectuar a más tardar en el mes en el cual se deba presentar la declaración anual del ISR correspondiente al ejercicio fiscal en el cual se expidió el citado comprobante”,
Como podemos advertir, a través de la regla de referencia no limita a los contribuyentes a que cancelen los comprobantes fiscales en el ejercicio fiscal en el que se emitieron.
Así, podríamos pensar que a través de dicha regla miscelánea se establece un beneficio para los gobernados, sin embargo, ello nos invita a reflexionar:
¿a través de la emisión de dicha regla, se subsana el vicio de inconstitucionalidad del que adolece el artículo 29-A cuarto párrafo del Código Fiscal de la Federación?
En efecto, es dable cuestionarnos si con la emisión de una regla miscelánea cuya finalidad es la de pormenorizar la ley, es suficiente para que pueden salvar la constitucionalidad de la norma que ya se declaró inconstitucional. Sin duda, esta y más cuestiones sobre el tema, pueden traer como consecuencia que los contribuyentes, que tengan que aplicar la porción normativa declarada inconstitucional, ejerzan su derecho de audiencia a través de los medios de defensa que tenga a su alcance, con la finalidad de que no les sea aplicable.
No obstante, puede ser caso, que, ante lo resuelto por Nuestro Máximo Tribunal, el legislador considere realizar una modificación al párrafo cuarto del artículo 29-A del Código Fiscal de la Federación, a fin de salvaguardar los derechos fundamentales de los contribuyentes y claro, con ello, evitar los posibles litigios ante un órgano jurisdiccional, pues al existir dicho precedente, dichos juicios se dictarán de manera favorable para los contribuyentes. Lo anterior, no es un hecho y hasta en tanto ello suceda, se considera necesario que las personas físicas o morales que se encuentren ante la aplicación de la porción normativa declarada inconstitucional se acerquen a sus asesores para buscar la manera de obtener un amparo favorable con el fin de que la normativa que regula dicha obligación (cancelar CFDI en el ejercicio en el que se emitió), no les sea aplicable.
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